El pacto sucesorio es una figura singular del derecho civil que permite ordenar la sucesión en vida, otorgando bienes a los herederos antes del fallecimiento del causante. Se trata de un instrumento de gran relevancia práctica, especialmente en el ámbito familiar y empresarial.  Los pactos sucesorios no están regulados en el Código Civil, por lo que únicamente podrán celebrarlos las personas que tengan la vecindad civil de alguna de las comunidades autónomas con derecho civil propio en las que sí que se regula dicha figura jurídica (Aragón, Baleares, Cataluña, Galicia, Navarra y Vizcaya).

En el ámbito tributario, los pactos sucesorios no han sido ajenos a la polémica ni a la disparidad de criterios. Tanto la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) como la Agencia Tributaria de Galicia (ATRIGA) han mostrado reticencias a considerarlos verdaderos negocios mortis causa, negando a los contribuyentes la posibilidad de aplicar los beneficios fiscales propios de este tipo de transmisiones.

Un buen ejemplo de esta controversia fue la postura inicialmente inflexible de la AEAT, que obligaba a tributar en el IRPF por el incremento de valor de los bienes transmitidos —por ejemplo, un inmueble—, negando la aplicación de la denominada “plusvalía del muerto”, exenta en dicho impuesto. Este criterio fue corregido por el Tribunal Supremo, que declaró que las transmisiones derivadas de pactos sucesorios no generan ganancia ni pérdida patrimonial para el transmitente.

Esto dio lugar a una modificación de LIRPF, limitando la posibilidad de que, a través del pacto sucesorio, se actualicen los valores y fechas de adquisición de los bienes y se declare una menor ganancia en una venta posterior a un tercero respecto a la que se declararía si el primer propietario hubiese vendido directamente el bien a ese tercero.

Dicho esto, conviene traer a colación una sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 14 de septiembre de 2024 que instruyó el caso de un pacto de mejora por medio del cual se transmitían las participaciones de una entidad al que se le aplicaba la reducción estatal del 95% prevista en el artículo 20.2.c) del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD). 

La ATRIGA rechaza la reducción al considerar que se trata de una transmisión inter vivos, no mortis causa. El Tribunal Económico – administrativo Regional de Galicia (TEARG) confirma esta postura, señalando que, aunque el pacto de mejora tenga una naturaleza similar a la sucesión mortis causa según el Derecho Civil de Galicia, la ley no prevé expresamente este beneficio para tales pactos, lo que determina la aplicación de los requisitos previstos en el artículo art. 20.6 de la LISD para las transmisiones inter vivos: que el transmitente tenga al menos 65 años y cese en sus funciones de dirección y en la percepción de retribuciones. En este caso concreto, el mejorante no cumplía dichas condiciones, ya que no había alcanzado los 65 años y continuaba ejerciendo como presidente ejecutivo y percibiendo remuneraciones en su condición de presidente ejecutivo de la sociedad.

El TSJ de Galicia resolvió la controversia entre el contribuyente, la AEAT y el TEAR en sentido favorable al primero, aclarando definitivamente la naturaleza de los pactos sucesorios. El Tribunal sostiene que estos pactos, incluidos los de mejora con entrega de bienes, son auténticos negocios mortis causa. En consecuencia, las transmisiones derivadas de ellos deben beneficiarse de las reducciones fiscales aplicables a las sucesiones, como la prevista en el artículo 20.2.c) de la LISD, de ámbito estatal.

Especial mención merece la reflexión realizada en lo relativo a la normativa autonómica de Galicia (Real decreto Legislativo 1/2011). Dictamina el Tribunal que el apartado 6 del artículo 8 no mejora la reducción del artículo 20.2.c) de la LISD. En realidad, impone a los pactos sucesorios requisitos pensados para las transmisiones inter vivos, perjudicando así al contribuyente. Como la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, que regula el sistema de financiación de las comunidades autónomas de régimen común no permite empeorar las condiciones establecidas por la normativa estatal, la norma autonómica no resulta aplicable y no puede impedir la reducción estatal solicitada.

Llegados a este punto, no deja de sorprender que la AEAT siga manteniendo en la práctica criterios que ya han sido corregidos por resoluciones judiciales firmes. Esta falta de alineación con la doctrina de los tribunales genera una evidente inseguridad jurídica y obliga a los contribuyentes a reiterar controversias que deberían considerarse ya superadas.

Este es el caso de la consulta vinculante V0206-25, de 21 de febrero de 2025, en la que la AEAT mantiene su criterio de que la reducción del 95 % prevista en el artículo 20.2.c) de la LISD no resulta aplicable a los pactos de mejora, al entender que no se cumple uno de los requisitos exigidos por el precepto: que el causante de la adquisición sea una persona fallecida.

En definitiva, resulta difícil comprender la persistencia de la AEAT en mantener un criterio corregido en más de una ocasión por los Tribunales. Esta actitud provoca un efecto práctico indeseable: incrementa innecesariamente la litigiosidad y obliga a los contribuyentes a asumir costes, demoras e incertidumbres que podrían evitarse con una interpretación más razonable y ajustada al espíritu de la ley.